Budget et fiscalité

La Commission des Infractions Fiscales (CIF) et dualité entre pénal et administratif

Partie III. Les propositions de réformes

19 juin 2003 • l'équipe de la Fondation iFRAP

budget_fiscalites.jpg

Par Christian Troussier

Avocat

Je voudrais vous présenter une nouvelle fois les excuses d'Allain Guilloux qui devait présenter cette communication sur les problèmes posés par les poursuites pénales en matière fiscale. Maître Allain Guilloux est aujourd'hui, comme on vient de vous l'exposer, retenu par une affaire qui le concerne tout à fait personnellement, et dans laquelle l'administration fiscale, qui a été à plusieurs reprises exposée aujourd'hui, n'est pas étrangère. L'administration fiscale et la justice qui s'est saisie de cette affaire également. Maître Guilloux n'est pas seulement un confrère, c'est aussi en quelque sorte mon maître, puisque c'est lui qui m'a appris mon métier. Je travaille avec lui depuis quinze ans. Je n'aurai pas la prétention de le remplacer, je ferai de mon mieux néanmoins pour vous exposer ce qu'il avait aujourd'hui à vous dire au sujet, je le répète, des problèmes posés par les poursuites pénales en matière fiscale.

Le délit de fraude fiscale n'est pas réprimé par le code pénal, mais fait l'objet de dispositions spécifiques qui sont contenues dans le code général des impôts aux articles 1741 et suivants dudit code. En effet, en plus des sanctions fiscales qui sont appliquées directement par l'administration, le législateur a édicté - c'est une législation qu'on retrouve depuis à peu près 1920 dans le code général des impôts, enfin ce qui n'était pas encore à l'époque le code général des impôts -, des sanctions pénales qui visent plusieurs délits de nature fiscale. Le plus important et c'est celui qui va nous intéresser ici, est désigné sous le terme de délit général de fraude fiscale et qui est réprimé par l'article 1741 du code général des impôts.

Les conditions dans lesquelles la poursuite pour fraude fiscale est exercée sont définies non pas par le code de procédure pénale mais également par le livre des procédures fiscales dont on a parlé déjà tout à l'heure.

Alors qu'est-ce que, d'après le code général des impôts, le délit général de fraude fiscale ?

Je reprends la définition qui en est donnée donc à l'article 1741 : c'est le fait ou la tentative de se soustraire frauduleusement à l'établissement ou au paiement de l'impôt par dissimulation volontaire de sommes sujettes à l'impôt. Tous les termes sont importants dans cette définition. Nous ne parlerons pas ici, ni de l'omission de déclaration, qui est un délit spécifique, ni de l'organisation d'insolvabilité et on se contentera d'examiner les conséquences sur la matière fiscale du délit général de fraude fiscale.

Les problèmes que je vais brièvement évoquer porteront sur :

- les risques d'arbitraire liés aux particularités de la poursuite pour fraude fiscale,
- les conséquences de l'absence d'instruction en matière de délit pour fraude fiscale
- la dualité des juridictions pénale et administrative qui sont amenées à se prononcer sur la qualification de faits identiques, l'une au regard de la loi pénale, l'autre au regard de la loi fiscale.

En ce qui concerne les risques d'arbitraire, il faut savoir que, en droit commun, l'initiative des poursuites appartient au parquet. En droit fiscal, cette initiative appartient à l'administration, dans la mesure où le parquet ne peut pas engager de poursuite sans une plainte préalable déposée par l'administration fiscale. L'administration se retrouve en fait seule juge de l'opportunité de l'exercice des poursuites et sélectionne les affaires qu'elle va soumettre au juge pénal sans autre arbitre qu'elle-même.
Evidemment cette situation est une porte grande ouverte à l'arbitraire et il en existe maints exemples. Je parlerai des plus connus qui remontent à quelques années et chacun a encore en mémoire une campagne qui a été faite il y a une quinzaine d'années contre un certain nombre de personnalités du monde des arts et des sports et qui se sont traduits par des sanctions correctionnelles qui ont été prononcées à leur encontre. En soit ce n'est pas le symbole, le symbole était la médiatisation qui en a été faite à ce moment-là. Il est clair qu'il est apparu qu'il s'agissait moins de lutter contre la fraude fiscale qui est bien l'objet de l'article L741, que de stigmatiser des professions et des personnes. Il y a eu à cette époque un véritable dévoiement de l'article L741 pour stigmatiser une catégorie professionnelle et des personnalités.

L'arbitraire né de l'initiative laissée à l'administration d'exercer des poursuites se retrouve également dans l'énorme disparité que l'on constate entre les montants en jeu dans les différents dossiers qui arrivent devant le juge pénal. En effet, chaque département - là on retrouve le poids de la statistique dans l'administration fiscale -, chaque département doit essayer de fournir son contingent de dossiers à plaintes et même si les objectifs sont ajustés en fonction du tissu fiscal des départements ou des régions, il arrive souvent - alors que la moyenne d'un dossier pénal tourne autour de 300.000 euros - qu'un petit entrepreneur des Ardennes, c'est un exemple que j'avais à ma disposition, ou de l'Aveyron, exemple que l'on a vu, comparaisse en correctionnelle pour des montants inférieurs à 50.000 euros. Sachant, je le rappelle, que la moyenne est de 300.000 euros.

Il a été instauré une commission des infractions fiscales pour tenter de palier ces risques d'arbitraire que je viens d'évoquer. La commission des infractions fiscales a été instaurée en 1977 et, effectivement, à l'époque, a été présentée comme une garantie des contribuables contre l'arbitraire de l'administration dans l'application des sanctions pénales. Toutefois, à l'expérience, il est apparu que la garantie est restée totalement illusoire en raison de deux choses, il me semble. D'une part l'absence de recours contre les décisions de la commission des infractions fiscales et des règles de procédure qui ont lieu devant cette commission. Quelques mots sur cette commission des infractions fiscales : en application de l'article L.228 du livre des procédures fiscales, les plaintes de l'administration en matière fiscale ne peuvent, sous peine d'irrecevabilité, être déposées que sur avis conforme de la commission des infractions fiscales.

Cela veut dire que sans cet avis préalable l'administration ne peut pas déposer plainte et l'avis qui est déposé, l'avis conforme de la commission des infractions fiscales va lier le ministre qui sera tenu par la suite de déposer plainte. La commission est saisie à l'initiative du ministre lorsqu'il entend déposer une plainte et en pratique, celui-ci adresse un dossier qui est composé d'un résumé de l'affaire et du rapport du vérificateur ainsi que, bien sûr, d'une proposition faite à la commission de donner un avis conforme au dépôt d'une plainte. Le contribuable est informé de la saisine de la commission des infractions fiscales et reçoit un exposé excessivement sommaire qui tient en à peine une page des griefs qui sont formulés à son encontre, ainsi qu'une invitation de présenter ses observations dans un délai de 30 (trente) jours.

C'est là que l'absence de contradictoire devant la cour, l'absence de recours va constituer un grief contre le fonctionnement de cette cour, c'est qu'il n'a absolument pas la possibilité de consulter le dossier qui a été remis par l'administration à la commission des infractions fiscales, ni en aucun cas de faire valoir oralement des observations devant cette commission. Le contribuable est ainsi mis en demeure, enfin non puisque c'est une possibilité qu'on lui offre, mais il doit présenter ses observations dans un délai de 30 jours en étant dans la quasi-impossibilité de connaître les faits précis qui lui sont reprochés et qui ont motivé la saisie de la CIF par l'administration fiscale et également de s'assurer que l'ensemble des éléments de son dossier a été transmis à la commission et notamment les éléments qui éventuellement viendraient à décharge de l'accusation qui est portée contre lui par l'administration fiscale.

Un point également qui dénote le dysfonctionnement de cette garantie de la saisine de la commission des infractions fiscales c'est que bien qu'il s'agisse dans tous les cas d'une décision administrative susceptible de faire grief, la saisie de la CIF par exemple va suspendre le délai de prescription qui court contre l'administration pour déposer plainte, le contribuable n'a pas la possibilité de soumettre au contrôle du juge de l'impôt le fait que son dossier ait été transmis à la commission des infractions fiscales. De sorte que ni l'avis de la CIF ni la décision de soumettre le dossier à la CIF ne font l'objet d'aucun contrôle. Enfin l'instruction devant la juridiction pénale étant souvent réduite à sa plus simple expression, l'avis de la CIF va alors prendre un poids psychologique très important au cours du procès pénal.

En effet il est très rare qu'un dossier de fraude fiscale fasse l'objet d'une instruction préparatoire. Bien que l'article 79 du code de procédure pénale dispose qu'en matière de délit l'instruction préparatoire est facultative, l'expérience montre que cette faculté est rarement employée. La quasi-totalité des affaires arrivent devant le juge pénal sur citation directe. Monsieur Le Meignen s'en est fait l'écho tout à l'heure et a évoqué les conséquences qui pouvaient en découler. L'enquête en vérité se réduit le plus souvent à la seule audition du prévenu.

C'est dire que l'essentiel du dossier pénal ou sa totalité, est constitué par les pièces de la procédure fiscale, par le rapport de vérification, par la plainte de l'administration et une note qu'elle a rédigée à l'intention du parquet sur la situation fiscale du prévenu, donc des documents à charge et tous estampillés du sceau, je dirais, RF, République Française. Tous ces éléments font qu'il s'y attache une autorité psychologique qu'ils sont loin d'avoir dans les faits mais qui ne manque pas de participer en réalité à la formation de l'intime conviction du juge, parce que précisément, en l'absence d'instruction, ce sont les seuls éléments qui se retrouvent au dossier pénal.

En définitive, bien que les principes généraux du droit pénal fassent peser sur les parties poursuivantes la charge de rapporter la preuve des éléments constitutifs de l'infraction, l'expérience montre que ces simples documents sont le plus souvent suffisants au yeux du juge pénal pour constituer la preuve de l'infraction, même lorsque l'imposition a été contestée. En matière fiscale le doute profite rarement au contribuable même devant le juge pénal. Cela m'amène à aborder une dernière difficulté des sanctions pénales en matière fiscales. C'est l'indépendance du juge pénal et du juge de l'impôt.

On vous l'a dit tout à l'heure, le juge de la légalité en matière fiscale est le juge de l'impôt. On sait que dans la généralité des cas, le juge de l'impôt est un magistrat de l'ordre administratif. Dans la plupart des affaires le juge pénal se prononce sur l'existence d'une fraude fiscale bien avant que le juge de l'impôt n'ait statué sur la légalité de l'imposition. Bien sûr il arrive que des affaires arrivent devant le juge pénal sans que les impositions ne soient contestées. Mais lorsque les rappels ont été contestés, le juge pénal est nécessairement conduit à se prononcer sur le bien-fondé des impositions et normalement une telle situation devrait le conduire à surseoir à statuer.

C'est ici que l'on trouve une délicate subtilité qui trouve sa source dans un argument de texte qui lui évite d'avoir à surseoir à statuer. Je veux parler de la distinction entre sommes sujettes à l'impôt et sommes qui constituent l'assiette de l'impôt. Très brièvement, l'article L741, qui instaure le délit général de fraude fiscale, incrimine la dissimulation de sommes sujettes à l'impôt. Dans plusieurs arrêts, la cour de cassation a affirmé que les sommes sujettes à l'impôt n'étaient pas à confondre avec les sommes qui constituent l'assiette de l'impôt sur lesquels s'est prononcée l'administration. Les partisans de cette subtile distinction citent généralement pour appuyer leur position les sommes qui devraient être déclarées par les personnes dans le cadre du régime du forfait.

C'est un régime qui aujourd'hui est complètement obsolète et quand on sait que le régime du forfait était réservé aux très petites entreprises, on imagine que la fraude concernée par cette subtile distinction n'a pas été de la plus grande importance. En vérité, sauf ces particularités qui devraient être aujourd'hui rangées au musée de la fiscalité, les sommes sujettes à l'impôt sur lesquelles se prononce le juge pénal sont bien des sommes qui constituent l'assiette de l'impôt et cela fait naturellement du juge pénal un juge de l'impôt qui vient s'immiscer dans une matière sur laquelle il n'a pas de compétence.

Plusieurs conséquences en découlent, notamment en ce qui concerne les modes d'administration de la preuve, les présomptions qui existent en droit fiscal, l'existence des procédures d'office qui existent en droit fiscal et qui se caractérisent par la suppression des garanties, garanties qui constituent également les droits de la défense, en particulier, on en a parlé plusieurs fois, l'exigence d'un débat oral et contradictoire. Mais bien entendu la plus grave de ces conséquences c'est le risque de contrariété qui a été évoqué tout à l'heure par Monsieur Le Meignen, entre une décision de condamnation pour fraude fiscale et une décision du juge de l'impôt qui prononce plus tard l'abandon des redressements et le dégrèvement des impositions. Une personne peut, par conséquent, très bien ne devoir aucun impôt et avoir fait l'objet néanmoins d'une condamnation pour fraude fiscale et avoir subi 21 jours d'emprisonnement.

Pour terminer, les solutions en la matière pourraient tout simplement être l'instauration d'une véritable procédure contradictoire devant la commission des infractions fiscales et l'instauration d'un contrôle sur les décisions de l'administration de soumettre un dossier à l'avis de la commission, et elle passe également, à mon avis, par une modification de la loi pénale ou de la loi fiscale qui obligerait l'administration à suspendre le dépôt de la plainte pour fraude fiscale jusqu'à ce que le juge de l'impôt se soit prononcé sur la légalité des impositions mises à la charge des contribuables, et pour lesquelles elle entend poursuivre.

Cet article fait partie du colloque Le fisc et les contribuables : rétablir l'équilibre

Fermer

Newsletter

Inscrivez-vous à la lettre d'information hebdomadaire de la Fondation iFRAP.

Recevez chaque semaine notre lettre d'information pour vous tenir au courant de l'activité et des travaux de la Fondation iFRAP.